Какие ошибки совершил сотрудник налогового органа при осуществлении налогового контроля

Опубликовано: 04.05.2024

Из этой статьи Вы узнаете:
Какие ошибки допускают налоговики при проверках?
Почему стоит обжаловать решение налогового органа, даже если оно очевидно?
Как составить апелляционную жалобу?

На семинаре лектор - Митюкова Эльвира Сайфулловна - к.э.н., генеральный директор Консалтинговой компании ООО "Академия успешного бизнеса" - рассказала об ошибках, которые совершает налоговая инспекция при проведении налоговых проверок, также о том, как обжаловать решение по результатам проверки.

Какие ошибки допускают налоговики при проверках? Первая ошибка — это ошибка, связанная с выявлением несоответствий между налоговой декларацией и бухгалтерской отчетностью. В этом случае, при выявлении такого несоответствия, налоговый орган должен запросить у налогоплательщика документы, на основании которых производилось заполнение декларации, и уже путем анализа первичных документов установить причину такого расхождения. То есть необходимо обязательно проверять первичные документы, и налоговики допускают ошибку, сразу пишут в акт, что данное несоответствие — это нарушение налогового законодательства.

Вторая ошибка, которую допускают налоговые инспекторы — это несвоевременное получение налоговой декларации по почте, то есть пытаются обвинить налогоплательщика в нарушении, хотя оно касается не налогоплательщика, а именно работы почты. И налоговики забывают о том, что дата предоставления налоговой декларации является датой ее отправки по почте. В таких случаях свою правоту необходимо доказывать.

Еще одна ошибка — это привлечение налогоплательщика к ответственности в тех случаях, когда нормы налогового права вообще не должны применяться, например, это штраф за несвоевременное предоставление декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. В этом случае один экземпляр декларации сдается в налоговую инспекцию просто «к сведению». Однако это не налоговые платежи и не страховые взносы. Несвоевременное предоставление данной декларации не может караться согласно налоговому законодательству, это не налоговое нарушение.
Следующая ошибка – это при выездных проверках налоговиками допускается неправильная формулировка решения о проведении налоговой проверки.

Например, форма решения предусматривает проверку по каким-то конкретным налогам, а в тексте решения содержится фраза, что проверка осуществляется «по вопросам правильности и исчисления уплаты налогов», то есть, не конкретизирован налог.

Можно, конечно, оспорить такую формулировку и попросить уточнить, какие налоги будут проверяться данной проверкой. Но решение переделают и через два дня придут снова. А можно не оспаривать, такая ошибка, даже, в принципе, на руку налогоплательщикам. Поскольку, проведя вот эту «общую проверку», налоговый орган не сможет прийти в следующий раз и проверить какой-то конкретный налог, потому как это уже будет являться «повторной проверкой». Налогоплательщик может заявить, что у него уже за данный период проверили «все налоги», и в доказательство предъявит решение налогового органа. Повторная проверка налоговым законодательством запрещена.

Допускаются налоговиками ошибки с определением « рыночной цены».

Понятие «рыночный» для целей налогообложения дается в 40 статье Налогового кодекса. Там четко сказано, что презумпция рыночной цены – все цены рыночные, пока не доказано обратное. У налоговой инспекции есть возможность попытаться проверить и доказать, что это не рыночная цена. И если она это докажет и найдет другую рыночную, которая более чем на 20 процентов отличается от контролирующей, то может применить налоговые санкции, исходя из этой найденной цены. Обратите внимание, оснований для контроля всего четыре, они все перечислены в п. 2 ст. 40 НК РФ, где сказано, что налоговые органы при осуществлении контроля полноты исчисления налогов вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

1) между взаимозависимыми лицами;
2) по товарообменным (бартерным) операциям;
3) при совершении внешнеторговых сделок;
4) при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

В соответствии с п. 4 ст. 40 НК РФ рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии — однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

В законодательстве существует три метода определения рыночной оценки.

1. Информационный метод определения рыночной цены.

При оценке рыночной цены используется имеющаяся на рынке информация о ценах аналогичных товаров. То есть в законодательстве говорится о том, что используется не просто информация, имеющаяся на рынке, а это должна быть информация о сопоставимых сделках.

2. Метод цены последующей реализации.
Если в качестве товара выступают единичные товары, эксклюзивные, то в этом случае нельзя применить информационный метод. Тогда может применяться, так называемый, метод цены последующей реализации, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как разность цены, по которой такие товары, работы или услуги реализованы покупателем этих товаров, работ или услуг при последующей их реализации (перепродаже).

3. Затратный метод.

При невозможности использования метода цены последующей реализации (в частности, при отсутствии информации о цене товаров, работ или услуг, в последующем реализованных покупателем) используется затратный метод, при котором рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Причем применение этих методов должно быть последовательным. То есть, если не подходит информационный, то применяют метод цены последующей реализации, если не подходит метод цены последующей реализации, только тогда можно применить затратный метод.

Методы определения, как видно, довольно трудоемкие, требуют проведения работ по исследованию и анализу рыночных цен.
Налоговые органы, применяя эти три метода, должны доказывать, что рыночная цена отклоняется от цены, примененной при сделке налогоплательщиком, более чем на 20 процентов.
Митюкова Э.С. отметила, что по данной норме между налогоплательщиками и налоговыми органами возникает очень много спорных моментов.

Допускаются ошибки, связанные с содержанием направляемого налогоплательщику требования об уплате налога, а именно, не всегда в нем указываются все необходимые данные.

В п. 4 ст. 69 НК РФ говорится о том, что обязательно должно содержаться в требовании:
«Требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком.

Во всех случаях требование должно содержать подробные данные об основаниях взимания налога, а также ссылку на положения законодательства о налогах и сборах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить налог.

Требование об уплате налога должно быть исполнено в течение 10 календарных дней со дня получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании».

После того, как по результатам проверки налоговым органом принято решение, его можно обжаловать. Митюкова Э.С. посоветовала сделать это даже в том случае, если решение очевидно и шансов на положительный результат быть не может. Почему? Порядок подачи и рассмотрения апелляционной жалобы прописан в ст. 139, 140 Налогового кодекса РФ. Апелляционная жалоба на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения подается до момента вступления в силу обжалуемого решения.

В течение 10 рабочих дней необходимо подготовить в свою инспекцию пересмотр жалобы, прилагая к ней все необходимые документы. Из инспекции жалоба передается в ИФНС. ИФНС в этом случае в течение трех рабочих дней пересылает жалобу в управление Федеральной налоговой службы (ФНС), и в течение месяца управление Федеральной налоговой службы рассматривает данную апелляционную жалобу, а потом отменяет, изменяет, или оставляет без изменений решение инспекции. С этого момента оно будет считаться вступившим в силу.

А пока идет процедура обжалования, налогоплательщик выигрывает во времени, например, пока не вступит в силу данное решение, налоговики не смогут выставлять требование об уплате недоимки, пени, штрафов и так далее. В частности, в этом случае налогоплательщик еще пока не имеет задолженности на лицевом счете и при необходимости может получить справку об отсутствии задолженности.

Кроме того, пока эту жалобу будут рассматривать в Федеральной налоговой службе, у налогоплательщика будет время подготовиться к арбитражному суду, собрать все необходимые документы, проконсультироваться о способе защиты и т.д. Также возможно в это время снять часть претензий до суда – например, организация привлекается сразу по 10 эпизодам, и вот апелляционная жалоба поможет часть эпизодов, предположим, снять, при предварительном рассмотрении. А если полностью примут решение в пользу налогоплательщика – соответственно, нет затрат на судебные издержки.

Как составить апелляционную жалобу? Во-первых, необходимо четко писать, с чем именно налогоплательщик не согласен, ссылаться на статьи Налогового кодекса Российской Федерации и иных нормативных документов, причем писать это не в произвольной форме, а желательно прямо выдержками из кодекса или других законодательных документов. Митюкова Э.С. посоветовала также к апелляционной жалобе приложить письма Минфина РФ (копии), которые бы разъясняли порядок разрешения конкретной спорной ситуации, которая произошла с налогоплательщиком. Если есть письма не конкретной, но похожей на ситуацию налогоплательщика, их тоже стоит приложить. Если решение инспекторов противоречит письмам Минфина РФ и ФНС РФ, то, возможно, это решение будет отменено. Также, если есть арбитражная практика по данному вопросу, ее тоже необходимо приложить к жалобе.

На основании ст. 139 НК РФ можно обжаловать уже вступившее в законную силу решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке. Это можно сделать в течение одного года с момента вынесения обжалуемого решения (Федеральным законом № 137-ФЗ от 27. 07. 2006 г.).

Статья подготовлена по материалам семинара: «Налоговая проверка: встречаем во всеоружии. Порядок и сроки проведения проверок, способы защиты налогоплательщика. Как бухгалтеру избежать уголовной ответственности», организатор компания ООО «Академия успешного бизнеса».

Является ли то или иное решение налогового органа окончательным с точки зрения обязательности исполнения для налогоплательщика? Как выстроить стратегию защиты, если действия инспекции происходят с нарушением формальных процедур? Каков алгоритм действий, если вызов на "беседу" на поверку оказывается допросом? Разберем несколько реальных ситуаций, в которых действия должностных лиц фискального органа успешно оспаривались налогоплательщиками.

К нам едет ревизор

Кейс 1

На основании постановления ИФНС должностными лицами налогового органа в офисе ООО в рамках проведения выездной налоговой проверки проведена выемка документов, о чем составлен соответствующий протокол. Не согласившись с постановлением инспекции и полагая, что действия должностных лиц инспекции по производству выемки не соответствуют законодательству о налогах и сборах, нарушают его права и законные интересы, ООО обратилось с заявлением в арбитражный суд.

Суды, принимая решение, исходили из того, что налогоплательщики вправе требовать от должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков. В свою очередь, должностные лица налоговых органов обязаны действовать в строгом соответствии с Налоговым кодексом и иными федеральными законами; реализовывать в пределах своей компетенции права и обязанности налоговых органов (ст. 33 НК РФ).

В рамках рассмотрения дела судами первой, апелляционной и кассационной инстанций было установлено, что сотрудниками инспекции допущены нарушения (фактическое неразъяснение прав и обязанностей представителям налогоплательщика и понятым, выемка документов в разных помещениях без понятых и представителя налогоплательщика, понятым предложен к подписанию не до конца составленный протокол выемки, отсутствие точной описи (наименования) и количества изъятых документов, нумерации сшивок), засвидетельствованные, в частности, видеозаписью, просмотренной судами первой и апелляционной инстанций. Установленные нарушения признаны судами существенными, влекущими нарушение прав и законных интересов Общества. Суды сочли, что полноценное участие налогоплательщика в мероприятии налогового контроля инспекцией не было обеспечено. При таких обстоятельствах действия должностных лиц налогового органа, связанные с выемкой документов, признаны незаконными (постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 8 мая 2013 г. по делу № А76-16385/2012).


Кейс 2

В рамках выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что налоговый агент перечислял НДФЛ в бюджет до даты выплаты заработной платы работникам. По результатам проверки, налоговый агент был привлечен к ответственности по п. 1 ст. 123 НК РФ. В рамках предоставленного возражения налогоплательщику удалось исключить данные доначисления. В данном случае помощь налогоплательщику оказала существующая судебная практика и разъяснения ФНС России (постановление Президиума ВАС РФ от 23 июля 2013 г. № 784/13 по делу № А06-9384/2011, письмо ФНС России от 29 сентября 2014 г. № БС-4-11/19716@). Согласно положениям данных документов, в действиях налоговых агентов отсутствует состав правонарушения, установленного ст. 123 НК РФ, поскольку данной статьей предусмотрена ответственность налоговых агентов за неправомерное неудержание и (или) неперечисление (неполное удержание и (или) перечисление) в установленный НК РФ срок сумм налога, подлежащих удержанию и перечислению. В рассматриваемом случае отсутствовал факт неперечисления в бюджет сумм налога, в связи с чем у налогового агента не возникло задолженности перед бюджетом.

По результатам проведения выездной налоговой проверки предприятия по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, налоговой инспекцией сделан вывод о нарушении предприятием положений НК РФ. По мнению налогового органа, нарушение состояло в том, что при оформлении платежных поручений по уплате НДФЛ сотрудников своих обособленных подразделений, предприятие не указало корректные коды ОКАТО муниципальных образований, в бюджеты которых перечислялся налог, таким образом, перечисление было произведено по ОКАТО иных административно-территориальных образований. Инспекция произвела дополнительное начисление суммы налога. Также за неуплату налога на доходы физических лиц в установленный законодательством срок в соответствующие бюджеты муниципальных образований налоговый орган произвел начисление пеней на сумму недоимки, имевшуюся у предприятия перед бюджетами данных муниципальных образований по месту нахождения своих обособленных подразделений.

При рассмотрении дела в судах различных инстанций точка была поставлена только на уровне президиума ВАС РФ в Постановлении от 23 июля 2013 г. № 784/13: в платежных документах счет Казначейства России был указан правильно. Сумма налога, удержанная предприятием с доходов, выплаченных сотрудникам обособленных подразделений, находящихся на территории иных муниципальных образований, поступила в бюджет РФ. Исходя из ст. 45 НК РФ, налог считается уплаченным, таким образом у предприятия не возникла задолженность по НДФЛ.

Храним документы правильно

Кейс 3

В отношении налогоплательщика был составлен акт камеральной налоговой проверки по ст. 119 НК РФ за несвоевременную подачу налоговой декларации по УСН. В процессе рассмотрения акта проверки выяснилось, что первичная декларация была направлена им своевременно по почте, а в нарушение сроков налогоплательщик предоставил лишь уточненную декларацию. Ключевым моментом в разрешении ситуации послужило то, что на уточненной декларации стоял номер корректировки "1", вручную исправленный налогоплательщиком на "0".Благодаря тому, что сам налогоплательщик присутствовал при рассмотрении акта проверки и представил документы, подтверждающие своевременную отправку первичной декларации (опись, почтовая квитанция), в отношении него было вынесено решение об отказе в привлечении к ответственности.

Требуем соблюдения наших прав

Кейс 4

В 2018 году налогоплательщик подал декларацию 3-НДФЛ с целью получения социального налогового вычета за прошлый налоговый период. По итогам проведения камеральной проверки инспекция подтвердила право на вычет, но возвращать денежные средства отказалась, поскольку у налогоплательщика была выявлена задолженность по уплате транспортного налога за 2013 год. Налогоплательщик подал жалобу в вышестоящий налоговый орган, так как инспекция обязана была списать данную задолженность в рамках налоговой амнистии. По факту рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом было принято положительное решение о возврате.

Действительно, согласно ст. 12 Федерального закона от 28 декабря 2017 г. № 436-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую НК РФ и отдельные законодательные акты РФ" признаются безнадежными к взысканию и подлежат списанию недоимки по налогу на имущество физических лиц, земельному и транспортному налогам (на также долги по пеням и штрафам), образовавшиеся по состоянию на 1 января 2015 года, то есть начисленные до 2013 года включительно.


Кейс 5

Налогоплательщик по договору участия в долевом строительстве купил квартиру, на приобретение которой были затрачены общие средства супругов и денежные средства, полученные в кредит по кредитному договору.

При подаче заявления на получение имущественного налогового вычета в размере половины суммы фактически понесенных расходов налоговым органом вычет был предоставлен не в полном размере. Также был неверно определен размер налогового вычета, учтена лишь часть расходов на приобретение квартиры, размер фактически понесенных расходов на приобретение квартиры занижен, возврат налога в установленный срок не произведен.

Налогоплательщик обратился с исковым заявлением в суд, но первая инстанция полностью отказала в удовлетворении исковых требований. До рассмотрения дела по существу в апелляционной инстанции налоговый орган изменил свое решение: был подтвержден заявленный истцом имущественный налоговый вычет в полном объеме (в связи с приобретением прав на квартиру и в связи с уплатой процентов по целевому кредиту), а также была произведена выплата заявленной суммы излишне уплаченного налога в полном объеме.

Ввиду принятого инспекцией решения налогоплательщик отказался от части ранее заявленных исковых требований и при рассмотрении дела по существу в апелляционной инстанции судом с налогового органа взысканы только проценты на сумму излишне уплаченного налога, которая не возвращена в установленный срок, а также расходы на оплату услуг представителя (апелляционное определение Московского городского суда от 14 августа 2017 г. № 33-31791/2017).

Как мы видим, действия сотрудников налогового органа зачастую не соответствуют нормам, предусмотренным в НК РФ. Поэтому не нужно сразу соглашаться с указанными нарушениями и платить штраф. Проверьте все еще раз, обратившись к правовым нормам, изучите судебную практику и отстаивайте свою позицию любыми способами, если вы уверены в своей правоте.


И. И. Греченко
автор статьи, консультант Аскон по бухгалтерскому учету и налогообложению

Ежегодно налоговые органы отчитываются об увеличении сбора налоговых поступлений и сокращении судебных споров с налогоплательщиками. Конечно, начисление налогов может быть связано с ошибками, допущенными налогоплательщиками: это и ошибки в расчетах налоговой базы, и неправильное заполнение налоговой декларации, и перевод налоговых платежей на неправильный КБК. Но справедливости ради отметим, что и налоговые органы часто допускают ошибки.

Какие ошибки - точно не ваши ошибки

Есть два типа ошибок, которые трактуются в пользу налогоплательщика:

  • Нарушение права проверяемого налогоплательщика (организации либо ИП) участвовать в рассмотрении материалов по ходу проверки, а также непредставление возможности давать пояснения по возникшим вопросам в ходе проверки.
  • Налоговыми органами не указаны документы, которые послужили основанием для начислений.

Важно! Проверяемые организации или ИП вправе знакомиться с материалами проверки до вынесения решения по ней. Если налоговики отказывают, то это является прямым нарушением прав налогоплательщика.

Одним из условий проведения проверки является представление возможности проверяемому со стороны налоговых органов участвовать в рассмотрении материалов этой проверки. А НК РФ предусмотрена возможность отменить решение налоговой при обращении в суд или вышестоящие органы, в том случае, если должностные лица налоговой не соблюдали основные требования по проведению проверки.

Основанием для отмены решения по проверке служит нарушение существенных условий процедуры рассмотрения ее материалов. К таким условиям относят обеспечение возможности налогоплательщика:

  • участвовать в рассмотрении материалов проверки лично или через представителя;
  • представить объяснения.

В каких случаях ошибки инспекторов суды признают недопустимыми и отменяют решения по проверке?

⚠ Ошибка N 1. Налоговый орган не допустил к рассмотрению материалов проверки представителя по "общей" доверенности.

Налогоплательщик направил в налоговый орган для участия в рассмотрении материалов проверки своего представителя. По доверенности тот был уполномочен представлять интересы налогоплательщика в органах ФНС. Также представитель вправе был совершать все действия, связанные с выполнением данного поручения.

По мнению ИФНС, в доверенности не были указаны полномочия участвовать в рассмотрении материалов проверки, поэтому инспекция к участию в нем представителя не допустила. Суд, отменяя решение инспекции, указал, что из норм НК РФ и ГК РФ следует: в доверенности может быть указано общее полномочие представлять интересы в отношениях с налоговыми органами (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 25.06.2018 N Ф06-34137/2018 по делу N А49-9006/2017).

⚠ Ошибка N 2. Инспекция пригласила компанию на рассмотрение материалов допмероприятий менее чем за шесть дней.

Уведомление о дате и времени рассмотрения материалов дополнительных мероприятий налогового контроля было направлено компании за три рабочих дня до назначенной даты. В день рассмотрения заказное письмо с извещением налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов проверки еще не было ему вручено - в этот день почта только проставила отметку о невручении. Заказное письмо, направленное по почте, считается полученным на шестой день со дня его отправки. Поэтому суд пришел к выводу, что инспекция о времени и месте рассмотрения материалов проверки компанию не известила, возможность выдвинуть соответствующие возражения не предоставила (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 28.02.2018 N Ф06-29834/2018 по делу N А12-13646/2017).

⚠ Ошибка N 3. Уведомление было направлено представителю, у которого закончился срок действия доверенности.

Все документы, связанные с выездной проверкой, инспекция вручала представителю общества. Ему было выдано несколько доверенностей с определенным сроком действия. После вручения акта проверки налогоплательщику и получения от него возражений инспекция назначила допмероприятия. Решение об их проведении и требование представить документы были направлены в адрес компании. Еще один экземпляр этих документов и уведомление о рассмотрении материалов проверки инспекция направила представителю. На тот момент сроки действия доверенностей уже истекли. Поскольку налоговому органу было достоверно известно об отсутствии у физлица каких-либо полномочий представлять интересы общества, суд решил, что нарушены существенные условия процедуры, и отменил решение (Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 03.02.2015 N Ф10-4996/2014 по делу N А54-2952/2013).

⚠ Ошибка N 4. Компания не получила материалы проверки, которые подтверждали выводы налоговиков.

Инспекторы не вручили обществу вместе с актом проверки копии документов на 898 листах, которые имели отношение к предмету проверки и сделкам с контрагентами. Указанные документы были представлены лишь в суде по ходатайству общества. Невручение документов привело к тому, что у общества не было возможности:

  • ознакомиться с ними в ходе проверки, оценить эти документы и обоснованность доводов акта проверки;
  • представить объяснения в отношении доказательств.

По мнению суда, это было существенным нарушением как прав налогоплательщика, так и процедуры оформления и рассмотрения результатов проверки. В результате инспекция приняла неправомерное решение без учета всей совокупности доказательств, полученных при проведении проверки (Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.07.2018 N 11АП-4250/2018 по делу N А49-9455/2017).

В другом случае инспекция, отказывая в возмещении НДС, ссылалась на данные информационных ресурсов и документы, полученные в ходе встречных проверок. Однако ни указанные документы, ни выписки из них в адрес компании направлены не были. Как и в предыдущей ситуации, документы были переданы только в ходе судебного разбирательства. Инспекция полагала, что сведения, содержащиеся в документах, имелись в акте проверки и решении. Однако суд посчитал, что в акте проверки не изложено полное содержание данных документов, а имеются лишь выводы инспекции, сделанные на их основании. При этом общество не обязано было само обращаться с заявлением о представлении ему документов (Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.12.2017 N 19АП-8097/2017 по делу N А35-17/2017).

⚠ Ошибка N 5. Ни инспекция, ни управление не дали компании возможности поучаствовать в рассмотрении материалов допмероприятий.

Налоговый орган не обеспечил право налогоплательщика на подачу возражений по материалам дополнительного налогового контроля и на участие в рассмотрении материалов налоговой проверки после проведения допмероприятий. При рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика в УФНС данные права также не были обеспечены и восстановлены. С документами, полученными в ходе проведения допмероприятий, налогоплательщика ознакомили только в ходе судебного разбирательства. Управление рассмотрело апелляционную жалобу, в которой было заявлено о нарушении процедуры рассмотрения инспекцией, также без участия налогоплательщика.

Данные действия свидетельствуют о том, что налоговый орган существенно нарушил процедуру рассмотрения материалов проверки, и влекут безусловную отмену принятого по ее итогам решения (Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 11.05.2018 N 08АП-2461/2018, 08АП-2462/2018 по делу N А70-11922/2017).

Важно! Налоговые органы обязаны уведомить налогоплательщика должным образом, а также предоставить доказательства того, что уведомление получил полномочный представитель или сам руководитель организации (либо ИП).

На основании того, что налоговики использовали в деле такие сведения, которые на ознакомление проверяемому предоставлены не были, суд примет сторону проверяемого. Вывод судей должен быть таким: налоговики нарушили правила проверки, что, вероятно, привело к неверным выводам.

⚠ Ошибки в наименовании документов.

Неверное указание документов, которые явились основанием для начислений налогоплательщику, приводят к тому, что судебные органы принимают сторону проверяемого. Если дело доходит до судебного разбирательства, то решение судом принимается исходя из подтвержденных конкретными документами нарушений.

Такие документы указывают инспекторы. Согласно требованиям проверки, документы без указания их номера и даты не могут быть достоверным доказательством. Указываться должны конкретные операции по конкретным контрагентам с конкретными суммами. Иначе выводы инспекторы могли сделать ошибочно. Соответственно, доказательства налоговики предоставить в суд не смогут и решение судьями будет принято в пользу налогоплательщика. Помимо ошибок в номерах документов проверяемых организаций, налоговики могут ошибиться и в указании статей НК.

Важно! Проверить номер и пункт статьи НК РФ стоит самому проверяемому лицу. Такая ошибка является очень грубой, так как показывает, что примененная норма наказания противоречит законодательству.

⚠ Ошибка N 6. В решении сумма исключенных расходов арифметически не соответствует сумме доначисленного налога, нет ссылки на первичные документы.

В тексте решения отсутствовал расчет налога по эпизодам взаимоотношений налогоплательщика с контрагентами. Сделав вывод об общей сумме неуплаченного налога на прибыль, налоговый орган не привел расчет суммы исключенных расходов по каждому из контрагентов с указанием суммы налога отдельно по налоговым периодам. В решении приведены лишь периоды, в которых осуществлялись взаимоотношения. Кроме того, в решении инспекция не привела ни одного документа, сославшись на акт проверки, в котором сведения о первичных документах и суммах исключенных расходов также отсутствовали.

Данное обстоятельство, как указал суд, не позволяет установить размер расходов, исключенных налоговым органом из расчета налога на прибыль. Отсутствие данной информации также не позволило суду проверить правильность расчета налога (Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 18.05.2018 N 12АП-2625/2018 по делу N А12-33423/2017).

Рассматривая другое дело, суд посчитал, что из решения инспекции невозможно установить, какие конкретно факты были расценены как налоговые правонарушения. Не были приведены ссылки на документы и иные сведения. Таким образом, невозможно было проверить правильность доначисления налога, а также пеней и штрафов по оспариваемому нарушению (Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.04.2018 по делу N А06-7063/2017).

Разбирая еще один спор, суд не смог установить основания доначислений по отношениям налогоплательщика и его контрагентов, обоснованность указанных сумм по праву и по размеру (Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.12.2017 N 13АП-17062/2017 по делу N А56-64382/2016).

⚠ Ошибка N 7. УФНС, отменяя решение инспекции, дополнительно начислило пени и штрафы.

В акте камеральной проверки была начислена только недоимка, а начисления пеней и штрафа отсутствовали. Инспекция не известила общество о дате и времени рассмотрения материалов проверки и вынесла решение. Налогоплательщик пожаловался в УФНС. Для устранения допущенных инспекцией процессуальных нарушений управление известило компанию о времени и месте рассмотрения акта и материалов проверки. После рассмотрения оно отменило решение инспекции и приняло новое решение, начислив обществу недоимку, пени и штраф, тем самым определив реальные налоговые обязательства.

Суд решил, что управление не вправе было самостоятельно определять и начислять пени и штраф. Не имела права на это и ФНС, когда оставляла в силе решение по жалобе. Поэтому суд отменил решение в полном объеме (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.04.2018 N 09АП-9860/2018 по делу N А40-81548/17).

⚠ Ошибка N 8. Управление произвело переквалификацию договоров, лишив компанию возможности представить возражения.

Инспекция провела выездную проверку. Общество не согласилось с ее результатами и обжаловало решение в УФНС, которое осуществило юридическую переквалификацию инвестиционных договоров. При этом в ходе проверки у инспекции не было претензий к указанным договорам, заключенным с физлицами.

Как отметил суд, управление установило, что выводы инспекции имеют неправильную квалификацию, поэтому оно должно было отменить решение инспекции в данной части, а не отказывать в удовлетворении апелляционной жалобы общества. Вместо этого управление произвело переквалификацию сделок таким образом, чтобы обосновать правомерность доначислений инспекции (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.02.2018 N 09АП-63075/2017, 09АП-63076/2017 по делу N А40-79866/17).

Управление не оценивало никаких доказательств, подтверждающих правомерность переквалификации, не были они собраны и в ходе проверки. Сумма доначислений определена произвольно, не подтверждена расчетами или документами. Тот факт, что управление изменило юридическую квалификацию сделок на стадии рассмотрения апелляционной жалобы, лишил компанию возможности представить возражения относительно такой переквалификации. Суды посчитали это существенным нарушением процедуры проведения налоговой проверки и основанием для отмены решения (Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 01.02.2018 N 09АП-63075/2017, 09АП-63076/2017 по делу N А40-79866/17).

И еще ошибки

  • При проверке налоговики выявили предоплату, но они не учли, что в прошлом периоде у налогоплательщика была переплата. Данная переплата может полностью покрыть указанную налоговиками сумму. Решить такую ошибку налоговых органов просто, для этого нужно предъявить справку о состоянии расчетов с налоговыми органами.
  • Увеличены сроки проведения налоговой проверки. Выездную проверку инспектор налоговой службы имеет право продлить до полугода. Но сообщить об этом он обязан проверяемому лицу, либо его представителю. Причем сделать это следует заранее.
  • Исправления в акте выездной проверки. Никакие исправления в акте выездной проверки делать нельзя, ни корректором, ни ручкой. Если вдруг в акте есть такие исправления, то доказать, что подписан он уже с учетом изменений не получится.
  • По результатам выездной налоговой проверки доначисляется налог к уплате в бюджет и налогоплательщику предъявляется соответствующее требование. Однако, и в этом случае налоговыми органами допускаются ошибки, влекущие его отмену.

Когда требование об уплате налога (пеней) признают недействительным?

Требование об уплате налога (пеней) признают недействительным, если оно:

  • вынесено на основании решения инспекции, признанного недействительным (в том числе частично) судом или отмененного УФНС, даже когда это требование отозвано (Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 22.02.2017 N Ф06-17579/2017 по делу N А06-5426/2016);
  • содержит недостоверную информацию о наличии недоимки, подтвержденную только карточкой расчетов с бюджетом (Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 02.03.2016 N Ф10-5276/2015 по делу N А64-823/2015);
  • вынесено в период действия обеспечительных мер, принятых судом (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28.06.2017 N Ф09-3374/17 по делу N А47-10350/2015).

Требование об уплате налога (пеней) не признают недействительным, даже если:

  • налоговые платежи, перечисленные до окончания налогового периода, не поступили в бюджет из-за проблем банка, о которых налогоплательщик должен был знать (Постановление Арбитражного суда Московского округа от 14.06.2017 N Ф05-7623/2017 по делу N А40-197196/2016; Постановление Арбитражного суда Центрального округа от 26.02.2016 N Ф10-236/2016 по делу N А09-7408/2015);
  • в нем в качестве основания взыскания ошибочно указано другое решение налогового органа (решение с неверными реквизитами) (Постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 10.07.2017 N Ф01-2626/2017 по делу N А11-6280/2016, Определением Верховного Суда РФ от 19.10.2017 N 301-КГ17-14696 отказано в передаче дела N А11-6280/2016 в Судебную коллегию по экономическим спорам Верховного Суда РФ для пересмотра в порядке кассационного производства данного постановления).

Методы борьбы с ошибками налоговиков

Юридически подкованный налогоплательщик предлагает следующие варианты:

Без вины – не виноватый

Главное - помнить простую правовую истину, что недоказанная законом вина не является основанием для обвинений. Законодательство закрепляет право налогоплательщика не приводить в исполнение противоправные акты и запросы налоговых служб, других уполномоченных органов или официальных лиц, когда они противоречат Налоговому Кодексу или общегосударственным законам. Если оснований для начисления налога нет, значит, и оплачивать его нет необходимости. А в случае возможных претензий со стороны налоговиков, пусть последние докажут законным путем обоснованность своих притязаний.

Пишем письма в налоговую

Вооружившись принципом, что наиболее эффективным методом защиты является нападение, пишем в налоговую жалобы. Звонить или осаждать налоговую ежедневными походами нецелесообразно. Неподтвержденные документально претензии чиновники не воспринимают серьезно.

Внесенные в сентябре 2010 года поправки в Федеральный закон дают право налогоплательщику не только потребовать справку с расчетами налогов (форма 39), но и настоять на совместной сверке расчетов. Дело в том, что форма 39 содержит минимум информации – наименование налога и сумму долга по нему.

А по результатам сверки налоговики обязаны выдать документальный акт с расчетами. Требуйте также информацию, на основании каких документов был предъявлен к оплате необоснованный налог. Если прохождение и этого уровня не принесло желаемого результата, двигайтесь дальше по иерархической чиновничьей лестнице. Пишите жалобу, но обязательно приложите все документальные подтверждения вплоть до входящих и исходящих номеров, зафиксированных в канцелярии налоговой.

Суд поставит точку

Суд – последняя инстанция на пути достижения справедливости. Заявление можно подать самому или дождаться, когда это сделает налоговая служба. Если документов, подтверждающих правильность начисления налога, окажется недостаточно, то суд признает незаконность взыскания. Мало того, проигравшая сторона оплатит все судебные издержки.

Восстановление справедливости станет маленькой победой, несущей моральное удовлетворение. Поэтому за это стоит бороться.

Проведение налогового контроля должно полностью соответствовать установленным стандартам и нормам.

Неправомерный вред при проведении налогового контроля

Налоговый контроль представляет собой целый комплекс мероприятий и определенных мер, направленных, прежде всего, на проверку соблюдения всех действующих требований налогоплательщиками.

В том случае, когда во время осуществления данного контроля налогоплательщику, либо его имущество был причинен определенный вред, он имеет полноценное право на обращение в соответствующую инстанцию с целью защиты собственных интересов.

Если данный вред был направлен на имущество, компенсация данного вреда будет возможна только в том случае, если данное имущество действительно принадлежит проверяемому лицу и у него имеются все необходимые документы, подтверждающие данный факт.

В понятие налогового контроля, во время проведения которого может быть причинен вред, нужно включать не только камеральные или выездные проверки, но и иные мероприятия, предусмотренные действующим НК РФ.

В список данных мероприятий можно включить регулярную проверку документов по бухгалтерской отчетности, получение разъяснений от налогоплательщика по вопросам уплаты установленных налогов и сборов и т.д. В данной ситуации факт причинения вреда не будет зависеть от конкретного вида мероприятия, в ходе которого и был причинен данный вред.

Вред может быть причинен путем, как незаконных действий налоговых представителей, так и проявленного бездействия, результатом которого стало данное негативное последствие для налогоплательщика.

Убытки, причиненные неправомерными действиями налоговых органов

Убытки, которые были причинены неправомерными действиями налоговых органов, всегда выражены в определенных негативных последствиях, чаще всего, материального характера. Убытки являются более узким понятием, чем вред.

Они могут выражать конкретный размер имущественной потери, которая стала следствием неправомерных действий представителей налоговых органов. Возмещение таких убытков всегда осуществляется за счет денежных средств из федерального бюджета.

Убытки могут быть выражены как в текущих финансовых потерях, которые уже случились, так и в упущенной выгоде, которую смог бы получить налогоплательщик, но данному обстоятельству помешали незаконные действия, либо проявленное бездействие налоговых органов.

Помимо этого, убытки могут иметь потенциальный характер.

Например, это могут быть будущие расходы, которые придется понести налогоплательщику для устранения негативных последствий.

Убытки будут называться прямыми, если их точный размер и сумму легко определить. Помимо этого, убытки могут быть и косвенными. Косвенные убытки являются производной от прямых, и не могут существовать отдельно.

Любые убытки могут подлежать возмещению в том случае, если данная необходимость подтверждена соответствующими доказательствами. Обязанность по доказыванию при этом ложится на заинтересованное лицо – налогоплательщика, либо его официального представителя.

Ответственность за совершение неправомерных действий налоговых органов

Для того чтобы привлечь представителя налогового органа к соответствующей ответственности, требуются точные доказательства факта наличия правонарушения. Юридическая практика показывает, что большое количество неправомерных действий со стороны налоговых органов совершается во время осуществления выездных или камеральных проверок.

Жалоба на незаконные действия или проявленное бездействие со стороны налоговых органов может быть подана заинтересованным лицом в трех месячный срок с того момент, когда данное лицо узнало, либо должно было узнать о проявленных нарушениях. Жалоба подается в вышестоящую организацию, либо должностному лицу.

Содержание жалобы должно включать в себя подробное описание сложившейся ситуации и конкретных действий налоговых инспекторов, которые повлекли за собой нарушение прав и законных интересов налогоплательщика.

После получения жалобы, уполномоченное лицо приступает к ее рассмотрению. Ответственность для представителей налоговых органов наступит только в том случае, если жалоба действительно будет обоснованной и доказанной.

Как правило, данная ответственность выражается в наложении денежного штрафа, сумма которого равна размеру убытков, понесенных налогоплательщиком по вине налоговых представителей. Иные формы ответственности могут включать в себя выговор и другие санкции. Жалоба налогоплательщика должна быть рассмотрена в период, не превышающий одного месяца со дня подачи заявления.

По итогам рассмотрения жалобы, уполномоченным лицом могут быть приняты и такие меры как: организация повторной проверки, отмена ранее принятого налоговым органом акта и т.д. О результатах принятого решения налогоплательщик должен быть уведомлен в течение последующих трех дней.

Убытки, причиненные правомерными действиями налоговых органов

Существующая юридическая практика в области налогового законодательства знает немало случаев, когда вред или убытки были причинены налогоплательщику путем исполнения налоговыми органами своих прямых функций. То есть, их действия нельзя было признать неправомерными, однако, они все равно стали причиной для дальнейшего наступления негативных последствий для налогоплательщика.

Примером таких убытком может служить, например, случай, когда налоговые инспекторы вскрывают дверь в помещение, где хранятся определенные документы, в отношении которых должна быть произведена проверка. Такая ситуация исключает незаконные действия налоговых органов, но, в тоже время, подтверждает факт образования определенных финансовых убытков.

В таком случае многие налогоплательщики спешат обратиться в судебный орган, так как считают, что их права и законные интересы были нарушены.

Налоговая практика показывает, что такие споры являются достаточно сложными. Однако суд, в большинстве случаев, принимает сторону налоговых представителей и не удовлетворяет исковые требования.

Единственным вариантом возмещения причиненных убытков остается признание произведенных действий незаконными. Но, как правило, осуществить это достаточно сложно. Для этого налогоплательщик должен располагать серьезной доказательственной базой и иметь все необходимые подтверждения.

Доказывание противоправности действия налоговых органов должно основываться на подтверждении факта наступления неблагоприятных последствия.

Помимо этого, налогоплательщику необходимо будет доказать, что данная ситуация могла быть разрешена абсолютно по-другому, и тогда никакие негативные последствия не наступили.

Библиографическая ссылка на статью:
Засимова Н.В. Злоупотребление должностными полномочиями при проведении налогового контроля // Экономика и менеджмент инновационных технологий. 2019. № 1 [Электронный ресурс]. URL: https://ekonomika.snauka.ru/2019/01/16408 (дата обращения: 12.04.2021).

Научный руководитель: Беловицкий Константин Борисович
кандидат экономических наук, доцент кафедры «Экономическая безопасность»
Российский технологический университет

В соответствии со ст. 82 гл. 14 НК РФ - Налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов, плательщиками страховых взносов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном настоящим Кодексом[1].

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах.

Целью налогового контроля является предупреждение и выявление налоговых правонарушений, а также привлечение лиц к ответственности, нарушивших налоговое законодательство.

1) камеральные налоговые проверки;

2) выездные налоговые проверки.

Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Решение о проведении выездной налоговой проверки выносит налоговый орган по месту нахождения организации, или по месту жительства физического лица, или по месту нахождения обособленного подразделения иностранной организации, признаваемой налоговым резидентом Российской Федерации в порядке, установленном пунктом 8 статьи 246.2 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.

Контроль, осуществляемый за налогоплательщиками дело понятное, но необходим еще контроль над органами, осуществляющими эти действия.
По словам судьи Конституционного Суда Российской Федерации Г.А. Гаджиева, «нельзя забывать, что понятие добросовестности должно распространяться и на налоговые органы.

Должностные лица налоговых органов при осуществлении налогового контроля могут допустить ошибку, а могут действовать в своих корыстных интересах.

Чаще всего злоупотребление должностными полномочиями сотрудниками налоговых органов встречается при выполнении выездной налоговой проверки, так как контакт представителей налоговых органов осуществляется напрямую с налогоплательщиком.

Объектом преступления являются интересы налогоплательщиков.

Объективная сторона рассматриваемого преступления состоит из трех обязательных признаков: 1) совершения деяния (действия либо бездействия) — использования должностным лицом своих служебных полномочий вопреки интересам службы; 2) наступления последствий в виде существенного нарушения прав и законных интересов граждан или организаций либо охраняемых законом интересов общества или государства; 3) причинно-следственной связи между деянием и последствием.

Субъективная сторона преступления характеризуется умышленной формой вины в виде как прямого, так и косвенного умысла. Обязательным признаком субъективной стороны является мотив — корыстная или иная личная заинтересованность.

Часто путают понятия злоупотребление должностными полномочиями и превышение полномочий, так вот злоупотребление должностными полномочиями имеют отличительные черты:

1. При злоупотреблении должностное лицо может как действовать, так и бездействовать, а при превышении – только действовать.

2. При злоупотреблении субъект действует в рамках должностных полномочий, при превышении – выходит за рамки должностных обязанностей.

3. При злоупотреблении субъект обязательно должен иметь цель получить личную выгоду в ущерб интересам организации, а при превышении должностных обязанностей цель преступника не имеет значения для квалификации преступления.

Под использованием должностным лицом своих служебных полномочий вопреки интересам службы следует понимать совершение таких деяний, которые хотя и были непосредственно связаны с осуществлением должностным лицом своих прав и обязанностей, однако не вызывались служебной необходимостью и объективно противоречили как общим задачам и требованиям, предъявляемым к налоговым органам, так и тем целям и задачам, для достижения которых должностное лицо было наделено соответствующими должностными полномочиями.

Способы злоупотребления должностными полномочиями сотрудниками налоговых органов могут быть разнообразными: необоснованное продление налоговой проверки, необоснованное проведение повторной выездной проверки, необоснованные штрафы, нарушение процедуры выемки документов, допущение ошибок в ходе проведения проверки и еще многое.

Методы предотвращения злоупотреблением служебными полномочиями сотрудников налоговых органов:

Одним из главных способов борьбы с злоупотреблением полномочиями является применение риск ориентированного подхода.

В целях оптимального использования трудовых, материальных и финансовых ресурсов, задействованных при осуществлении государственного контроля (надзора), снижения издержек юридических лиц, индивидуальных предпринимателей и повышения результативности своей деятельности органы государственного контроля (надзора) при организации отдельных видов государственного контроля (надзора), определяемых Правительством Российской Федерации, применяют риск-ориентированный подход.

А также можно выделить общие меры предотвращения злоупотребления служебными полномочиями, к которым относятся:

  • развитие и совершенствование экономических отношений, что неразрывно связано с повышением жизненного уровня и материального благосостояния должностных лиц;
  • совершенствование законодательства Российской Федерации, в том числе принятие закона о борьбе с коррупцией;
  • повышение уровня культуры должностных лиц, улучшения их образования, а, следовательно, воспитанности, установления нравственных взглядов;
  • создание органов социального контроля за должностными лицами и принимаемыми ими решениями;

Существуют и специальные меры предотвращения злоупотребления служебными полномочиями:

Таким образом, подводя итог, можно сказать, что предотвращение злоупотребления служебными полномочиями должностных лиц прямо зависит от соблюдения принципа неотвратимости ответственности самих должностных лиц, виновных в злоупотреблении должностными полномочиями, невзирая на служебное положение и прошлые заслуги.

Проблема злоупотребления должностными полномочиями при проведении налогового контроля требует большого внимания, в том числе чётко отработанных мер предотвращения злоупотребления служебными полномочиями. А также нужно обратить внимание на направленность уголовной ответственности за преступления против интересов государственной службы на обеспечение защиты граждан от общественно опасных деяний, совершенных должностными лицами налоговых органов.

Читайте также: